פתרון

נדרש א’- חברת שאול (החברה):

ביאור 1-

נתון 5- עסקת תשלום מבוסס מניות:

נרשם בספרי חברת יהונתן:

100 עובדים.

תקופת הבשלה- 3 שנים.

1,000 כתבי אופציה סדרה א’.

שווי הוגן כתב אופציה סדרה א’ למועד הענקה המקורי- 2 ש”ח.

פקודות יומן:

מנקודת מבט המאוחד-

ראה סעיפים 30, ב62א ו- ב62ב לתקן דיווח כספי בינלאומי 3, צירופי עסקים (להלן: “IFRS 3“).

ליום 2 בינואר 2016- מועד צירוף העסקים:

זכויות שאינן מקנות שליטה בגין תשלום מבוסס מניות (להלן: “זשמ”ש ת.מ.מ”)-

בתקופות עוקבות:

    

פקודות יומן במאוחד:

	30 ביוני 2016 (רגע לפני הענקה והמימוש)
ח’ הוצאות שכר-	184,000
ז’ זשמ”ש ת.מ.מ-	184,000

 

הערה:

נבחן אשר הניח כי התקופה שבין מועד צירוף העסקים, קרי החל מיום ה- 2 בינואר 2016, ועד ליום 30 ביוני 2016 מהווה את תקופת המדידה בהתאם לסעיף 45 ל- IFRS 3, ובעקבות זאת חישב את הענקה לעובדים לפי 71 עובדים וחישב את המוניטין בהתאם לכמות העובדים דנן, יהיה זכאי למלוא הניקוד.

פקודות יומן לתיקון לצורך האיחוד:

    

ביום 30 ביוני 2016- במועד האצת ההבשלה:

נרשם בספרי חברת יהונתן:

מימוש האופציות למניות חברת יהונתן:

ביאור 2-

נתון 4(א)(3)- מבנה המשרדים:

ראה סעיף ב87 לתקן דיווח כספי בינלאומי 10, דוחות כספיים מאוחדים.

נתון כי חברת יהונתן מודדת את קבוצת הבניינים והקרקעות בהתאם למודל העלות, ואילו החברה מודדת את קבוצת הבניינים והקרקעות בהתאם למודל הערכה מחדש, ומעבירה את קרן הערכה מחדש לעודפים בעת מימוש הנכס. לפיכך, על החברה לבצע תיאומים לדוחות הכספיים של חברת יהונתן לצורך איחוד הדוחות הכספיים של הקבוצה, וזאת על מנת להבטיח התאמה עם המדיניות החשבונאית של הקבוצה.

במסגרת הפתרון בחרנו לכלול את ההתאמה האמורה במסגרת טבלת עודפי העלות שהוכנה, בין היתר, לצורך תיקון הרווח הנקי והרווח הכולל האחר של חברת יהונתן וכן, לצורך התאמת הערך בספרים של הנכסים וההתחייבויות של חברת יהונתן כך שיימדדו בהתאם לערכם בדוחות הכספיים המאוחדים.

בספרי חברת יהונתן:

מעגל הנכס:

מנקודת מבט המאוחד:

מעגל הנכס:

		מבנה		קרקע		סה”כ
01/01/2016- יתרה		1,470,000X80%=1,176,000		1,470,000X20%=294,000		1,470,000
פחת מחצית 1 לשנת 2016		1,176,000X(1/6)X(6/12)=  98,000		–		(98,000)
שערוך מחצית 1 לשנת 2016		–		–		–
30/06/2016- שווי הוגן		1,078,000		294,000		1,372,000
פחת מחצית 2 לשנת 2016		1,078,000X(1/5.5)X(6/12)=(98,000)ׁ		–		(98,000)
שערוך מחצית 2 לשנת 2016		325,600		32,400		358,000
31/12/2016- יתרה		1,632,000X80%=1,305,600		1,632,000X20%=326,400		1,632,000

מסים נדחים בגין מבנה המשרדים:

ליום 1 בינואר 2016:

ליום 30 ביוני 2016:

ליום 31 בדצמבר 2016:

מעגל קרן הערכה מחדש במאוחד:

מעגל מסים נדחים בגין מבנה המשרדים (במאוחד):

01/01/2016- יתרת פתיחה		(117,500)
מחצית 1 לשנת 2016:
דרך ההון		–
דרך רווח או הפסד		7,833	(98,000-66,667)X25%=
30/06/2016- יתרה		(109,667)
מחצית 2 לשנת 2016:
דרך ההון		(89,500)	358,000X25%=
דרך רווח או הפסד		7,833	(98,000-66,667)X25%=
31/12/2016- יתרת סגירה		(191,333)

עודף עלות בגין מבנה משרדים:

ליום 2 בינואר 2016- מועד צירוף העסקים:

שווי הוגן נכסים מזוהים, נטו:

ראה סעיף 32 ל- IFRS 3.

טבלת עודפי עלות:

הקצאת מוניטין בין הרוב לזשמ”ש:

מוניטין המוקצה לרוב-

מוניטין המוקצה לזשמ”ש מניות-

עודף עלות בגין חכירה תפעולית כאשר הנרכש הוא המחכיר (מתקן ייצור):

בהתאם לסעיף ב42 ל- IFRS 3, נקבע כי: “במדידת השווי ההוגן למועד הרכישה של נכס, כגון בניין או פטנט, הכפוף לחכירה תפעולית, שבה הנרכש הוא המחכיר, הרוכש יביא בחשבון את התנאים של החכירה.

במילים אחרות, הרוכש לא מכיר בנכס נפרד או בהתחייבות נפרדת אם התנאים של חכירה תפעולית עדיפים או נחותים בהשוואה לתנאי שוק, כפי שסעיף ב29 דורש עבור חכירות שבהן הנרכש הוא החוכר”.

לפיכך, אין ליצור עודף עלות בגין החכירה התפעולית האמורה בסעיף 4(א)(2).

כמו כן, בעניין הנכס:

שווי הוגן למועד צירוף העסקים-

שוויו ההוגן של הנכס זהה לערכו בספרים, דהיינו במועד צירוף העסקים לא נוצר עודף עלות בגינו.

תביעה משפטית:

נתון כי במהלך חודש מרץ 2014 הוגשה כנגד חברת יהונתן תביעה משפטית בסכום כולל של 500,000 ש”ח, בגין הפרת הסכמי הפצת מוצרים. וכי במועד צירוף העסקים נכללה בדוחותיה הכספיים של חברת יהונתן הפרשה לתביעה בסך 257,200 ש”ח. כמו כן, נתון כי במועד צירוף העסקים הוערך השווי ההוגן של התביעה בסכום זהה לערך שהוכר בספרי חברת יהונתן.

יצוין כי סעיפים 23 ו- 56 ל- IFRS 3, המובאים להלן, חלים במקרים בהם מדובר בהתחייבויות תלויות, ואילו במקרה שבשאלה דנן מדובר בהפרשה שהוכרה בספרים ולפיכך ביום 31 בדצמבר 2016, ההפרשה תימדד בהתבסס על חוות דעת יועציה המשפטיים של חברת יהונתן (קרי, 120,000 ש”ח).

ראה סעיף 23 ל- IFRS 3.

ראה סעיף 56 ל- IFRS 3.

ליום 30 ביוני 2016:

מימוש האופציות למניות חברת יהונתן במאוחד:

ביום 30 ביוני 2016 מימשו 71 עובדים את כל האופציות שברשותם למניות חברת יהונתן (ראה נתון 3- דוח על השינויים בהון של חברת יהונתן). מנקודת מבט של החברה האם, ההון של חברת יהונתן גדל בשווי התקבולים בגין האופציות (קרן הון ת.מ.מ) וכן תוספת המימוש כדלהלן:

כתוצאה מהמימוש למניות, שיעור ההחזקה של הזשמ”ש מניות עלה ל-30%= 171,000/571,000

לעניין העלייה בזשמ”ש מניות וחישוב קרן הון עסקאות עם זשמ”ש (הפרש בין הסכום שבו מתואמות הזכויות שאינן מקנות שליטה לבין השווי ההוגן של התמורה ששולמה או התקבלה) המיוחסת לבעלי מניות חברת האם:

הון חברת יהונתן ליום 30 ביוני 2016:

השינוי בזשמ”ש:

נתון 6-

ביום 30 בספטמבר 2016 בוצעה עסקת תשלום מבוסס מניות- הענקת מניות החברה לספק הרכוש של חברת יהונתן (הענקה ביום 31 בדצמבר 2016):

ראה סעיפים 43א-43ג ל- IFRS 3.

בהתאם לנתוני השאלה, חברת יהונתן אינה מחויבת לסלק את עסקת תשלום מבוסס מניות ולכן, בדוחותיה הכספיים של חברת יהונתן תטופל העסקה כעסקת תשלום מבוסס מניות המסולקת במכשירים הוניים.

וכן, נתון כי החברה תסלק את העסקה במכשירים ההוניים שלה (באמצעות הנפקת מניותיה) ולפיכך, תטופל העסקה כעסקת תשלום מבוסס מניות המסולקת במכשירים הוניים במסגרת דוחותיה הכספיים הנפרדים של החברה האם.

במסגרת הדוחות הכספיים המאוחדים, תטופל העסקה כעסקת תשלום מבוסס מניות המסולקת במכשירים הוניים, וזאת משום שהחברה האם מסלקת את העסקה באמצעות הנפקת מכשירים ההוניים (הנפקת מניותיה).

ביום 31 בדצמבר 2016:

החברה רשמה בדוחותיה הנפרדים:

הבת רשמה:

בדוחות הכספיים המאוחדים יירשם:

נתון 7-

ליום 30 בספטמבר 2016- רכישת 20,000 מניות החברה על ידי חברת יהונתן:

שיעור ההחזקה בפועל:

חברת יהונתן רשמה:

30/09/2016- רכישה:

31/12/2016- שערוך:

30/12/2016- חלוקת דיבידנד על ידי החברה:

החברה רשמה בדוחותיה הנפרדים:

30/12/2016- חלוקת דיבידנד על ידי החברה:

בדוחות הכספיים המאוחדים יירשם:

כאשר החברה האם חילקה דיבידנד בסך 100,000 ש”ח ביום 30 בדצמבר 2016, חברת יהונתן קיבלה 2,000 ש”ח , בגין החזקותיה במניות חברת האם (20,000 מניות מתוך 1,000,000 מניות קיימות ביום 30 בדצמבר 2016, יש לשים לב שחברת האם הנפיקה 4,000 מניות לספק הרכוש רק ביום 31 בדצמבר 2016, דהיינו לאחר חלוקת הדיבידנד).

חברת הבת רשמה במסגרת דוחותיה הכספיים הכנסות מדיבידנד בסך 2,000 ש”ח (כפי שצוין לעיל), וזאת משום שמדובר בדיבידנד שהתקבל מחברה אשר מהווה השקעה המוצגת כנכס פיננסי זמין למכירה ולכן, הכנסות הדיבידנד יירשמו כהכנסה שוטפת. ומנקודת מבט הדוחות המאוחדים ההכנסות מדיבידנד דנן צריכות להתבטל. לעניין חלקו של הזשמ”ש בדיבידנד בסך 600 ש”ח

במסגרת הדוח על השינויים בהון המאוחד של החברה, יש להציג רק את סכום הדיבידנד אשר חולק לחיצוניים, דהיינו 98,000 ש”ח . (100,000X98%)

30/12/2016- חלוקת דיבידנד על ידי החברה:

יתקבלו גישות נוספות).

טבלת רווחים לשנת 2016:

רווח נקי:

רווח כולל אחר:

חישוב זכויות שאינן מקנות שליטה ליום 31 בדצמבר 2016:

זשמ”ש מניות:

תנועה-

 

 

 

הרכב-

חלקו בהון חברת יהונתן                                                                               2,593,000X30%=777,900

חלקו ביתרת עודפי העלות                                                                           664,000X30%=199,200

מוניטין מיוחס לזשמ”ש                                                                                33,750

 ביטול רווח כולל אחר מהשקעה בחברה ( החזקה הדדית)                                (9.000)= (210,000- 20,000X12.5)Xׁׁׂ( 1-25%)X30ֵֵ%

31/12/2016- יתרת סגירה                                                                         1,001,850

 

זשמ”ש ת.מ.מ:

תנועה-

נדרש א’-

דוח על השינויים בהון המאוחד של החברה לשנה שהסתיימה ביום 31 בדצמבר 2016:

	הון מניות רגילות בנות 1 ש”ח ע.נ.	פרמיה על מניות	יתרת רווח	קרן הערכה מחדש	קרן עסקאות עם זשמ”ש	סה”כ	זשמ”ש ת.מ.מ	זשמ”ש מניות	סה”כ
יתרה ליום 31 בדצמבר 2015	1,004K-4K=1,000,000	546K-46K=500,000	1,000,000	50,000	–	2,550,000	–	–	2,550,000
02/01/2016- מועד צירוף העסקים						–	100,000	500,000	600,000
01/01/2016-30/06/2016- גידול בזשמ”ש ת.מ.מ						–	184,000		184,000
30/06/2016- מימוש כתבי אופציה סדרה א’ בחברת יהונתן					(7,700)	(7,700)	(284,000)	362,700	71,000
31/12/2016- עסקת תשלום מבוסס מניות- החברה מעניקה מניותיה לספק חברת יהונתן	4,000	46,000			(15,000)	35,000		15,000	50,000
01/11/2016- חלוקת דיבידנד על ידי חברת יהונתן						–		(15,000)	(15,000)
30/12/2016- חלוקת דיבידנד על ידי החברה			(98,600)			(98,600)		600	(98,000)
רווח נקי לשנת 2016			621,000			621,000		58,000	679,000
רווח כולל אחר לשנת 2016				192,950		192,950		80,550	273,500
יתרה ליום 31 בדצמבר 2016	1,004,000	546,000	1,522,400	242,950	(22,700)	3,292,650	–	1,001,850	4,294,500

 

נדרש ב’- חברת דוד:

דרך פתרון קצרה:

יתרת הזכויות שאינן מקנות שליטה כפי שהופיעו בדוחות הכספיים המאוחדים של החברה ליום 31 בדצמבר 2016 היא: 1,001,850 ש”ח.

שיעור הזכויות שאינן מקנות שליטה אלה ליום 31 בדצמבר 2016 הוא: 30%, אשר 17.5% מהם מוחזקים על ידי חברת דוד.

ההבדל היחידי בין חשבון הזשמ”ש (לפי החלק היחסי המוחזק על ידי חברת דוד) המוצג במסגרת הדוחות הכספיים המאוחדים של החברה ליום 31 בדצמבר 2016 לבין חשבון ההשקעה בחברת יהונתן כפי שתוצג במסגרת דוחותיה הכספיים של חברת דוד הכוללים את יישום שיטת השווי המאזני ליום 31 בדצמבר 2016 הוא שמנקודת מבטה של חברת דוד, חברת יהונתן השקיעה במניות החברה וחברת דוד מושכת את חלקה ברווח כולל אחר הנובע מהשקעה זו ואילו בדוחות הכספיים המאוחדים של החברה, הרווח הכולל האחר הנובע מההשקעה בחברה (שערוכים) מבוטל ואין הרוב או הזשמ”ש נוטלים בו חלק.

ולכן, יתרת חשבון ההשקעה בחברת יהונתן, כפי שהופיעה בדוחות הכספיים הכוללים את יישום שיטת השווי המאזני של חברת דוד ליום 31 בדצמבר 2016 היא:

חלק יחסי מיתרת הזשמ”ש ליום 31 בדצמבר 2016	1,001,850/30%X17.5%=584,413
שערוך ההשקעה בחברה, נטו	30,000X17.5%=5,250
יתרת חשבון ההשקעה בחברת יהונתן כפי שהופיעה בספרי חברת דוד ביום 31 בדצמבר 2016	589,663

דרך פתרון ארוכה:

ליום 2 בינואר 2016- מועד השגת השפעה מהותית:

שווי הוגן תמורה ששולמה-	500,000	500,000X20%X5=
חלקי באקוויטי-	380,000	=X20% (2,000,000-100,000)
עודף עלות-	120,000
עודפי עלות בגין נכסים מזוהים, נטו-	97,500	487,500X20%= מתוך טבלת עודפי עלות (המוצגת לפי 100%)
מוניטין-	22,500

ליום 30 ביוני 2016- מימוש רעיוני וירידה בשיעור ההחזקה:

שיעור החזקה חדש על ידי חברת דוד:

נתון 6- עסקת תשלום מבוסס מניות- הענקת מניות החברה לספק הרכוש של חברת יהונתן:

31 בדצמבר 2016-

חברת יהונתן רשמה:

חברת דוד רשמה:

נתון 7- רכישת 20,000 מניות החברה על ידי חברת יהונתן:

31 בדצמבר 2016-

חברת דוד רשמה:

טבלת רווחים חברת יהונתן:

רווח נקי:

רווח כולל אחר:

חשבון השקעה בחברת יהונתן ליום 31 בדצמבר 2016:

תנועה:

הרכב: